LA SOLICITUD DEL DICTAMEN DE PERITOS INICIA EL PROCEDIMIENTO DE COMPROBACIOIN DE VALORES - STS 1197/2024 - ECLI:ES:TS:2024:1197

 

SÉPTIMO.- El juicio de la Sala. 

La cuestión de interés casacional suscitada es semejante a la planteada en el auto de 30 de marzo de 2022 (rec. cas. 5968/2021 - ES:TS:2022:4745A), a que hace referencia la sentencia objeto del presente recurso. Esta cuestión fue resuelta en las sentencias de esta Sala y Sección del Tribunal Supremo 295/2023, 296/2023, 297/2023 y 298/2023, de 8 de marzo (rec. 5810/2021 - ECLI:ES:TS:2023:1439; rec. 5955/2021 - ECLI:ES:TS:2023:1438; rec. 5968/2021 - ECLI:ES:TS:2023:1440; y rec. 5970/2021 - ECLI:ES:TS:2023:1437, respectivamente), así como en la STS 721/2023, de 29 de mayo de 2023 (rec. 6746/2021 - ECLI: S:2023:2316) en las que se desestiman pretensiones idénticas del Principado de Asturias, contra las sentencias del TSJ de Asturias que, en aquellos litigios, declararon la caducidad de los procedimientos de comprobación limitada en las que también se planteó si actuaciones de comprobación de valores sobre bienes que radiquen fuera de su territorio de la Administración tributaria competente, realizadas mediante colaboración solicitada a los servicios de gestión tributaria de otras Comunidades Autónomas, comportan la iniciación del procedimiento. 

En dichas sentencias, se fijó como doctrina jurisprudencial que la actuación administrativa con trascendencia "ad extra" como es la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, excede del propio ámbito interno de la Administración actuante, y tiene el carácter de acto iniciador del procedimiento, en este caso de comprobación limitada. 

Y se precisó que estas conclusiones se limitaban a los casos examinados donde la solicitud de informe se había cursado a otra Administración diferente, y no deberían ser trasladadas miméticamente a otros casos, los más frecuentes por otra parte, en los que la actuación de la Administración se produce en su propio ámbito interno, por el procedimiento de comprobación de valores, lo que requería, dijimos entonces, de un examen específico de lo dispuesto en el art. 134.1º, segundo párrafo LGT, que establece que el procedimiento de comprobación de valores se podrá iniciar mediante una comunicación de la Administración actuante o, cuando cuente con datos suficientes, mediante la notificación de la propuesta de liquidación y valoración a que se refiere el apartado 3 de este artículo. 

En este litigio se nos plantea una situación análoga a la entonces examinada, si bien la actuación de la Administración se produce en su ámbito interno, mediante la solicitud de un dictamen de perito de la Administración, en fecha que no consta, pero muy anterior en el tiempo al de la notificación de la iniciación del procedimiento con la propuesta de liquidación, realizada el 26 de marzo de 2012, sobre la base del dictamen emitido por el perito de la Administración el 22 de julio de 2011. 

La principal argumentación de la Administración recurrente es que precisamente el dictamen del perito de la Administración es el medio por el que la Administración motiva la iniciación del procedimiento de comprobación de valores, pues de otra manera, afirma, incumpliría la doctrina jurisprudencial elaborada por esta Sala en las SSTS de 23 de mayo de 2018 (rec. cas. 1880/2017 y 4202/2017) en el sentido de que la motivación de la necesidad de realizar la comprobación de valores. Anticipamos ya que no cabe compartir esta postura de la recurrente, que mezcla dos cuestiones diferentes. 

El art. 134.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, dispone que: "La Administración tributaria podrá proceder a la comprobación de valores de acuerdo con los medios previstos en el art. 57 de esta ley, salvo que el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios". Por su parte, el art. 57 que lleva la rúbrica de "Comprobación de valores" regula los medios que la Administración puede utilizar para practicar una comprobación de valores; el inciso cuarto establece que: "La comprobación de valores deberá ser realizada por la Administración tributaria a través del procedimiento previsto en los artículos 134 y 135 de esta ley, cuando dicha comprobación sea el único objeto del procedimiento, o cuando se sustancie en el curso de otro procedimiento de los regulados en el título III, como una actuación concreta del mismo, y en todo caso será aplicable lo dispuesto en dichos artículos salvo el apartado 1 del art. 134 de esta ley". 

Así, cuando la Administración, mediante sus servicios técnicos, emite una primera o previa valoración de los bienes está comprobando su valor, comprobación que solo puede realizarse en un procedimiento administrativo tributario. El art. 57.4 admite que la comprobación de valores se practique dentro de un procedimiento autónomo, cuyo único objeto sea precisamente la comprobación, en cuyo caso "deberá ser realizada por la Administración tributaria a través del procedimiento previsto en los arts. 134 y 135 de esta ley" o que pueda tener un carácter incidental dentro de otro procedimiento sea de gestión o de inspección, supuesto al que se refiere la expresión "cuando se sustancie en el curso de otro procedimiento". 

En este caso, la comprobación de valores es el único procedimiento tramitado por la Administración, cuya finalidad es comprobar el valor del bien inmueble al que se refiere la operación formalizada en la escritura pública. Por tanto, la comprobación tiene que realizarse necesariamente dentro del procedimiento de los arts. 134 y 135 de la Ley General Tributaria y puede ser considerada como un acto que se haya realizado fuera del procedimiento de gestión tributaria. 

La consideración de los dictámenes e informes sobre valoración de los bienes como actos propios del procedimiento resulta clara, por otra parte, a tenor de los efectos que el ordenamiento jurídico tributario atribuye a dichas actuaciones de solicitud de informes periciales de los órganos técnicos de la Administración. El art. 98 LGT relativo a la "Iniciación de los procedimientos tributarios" establece que "[...] 1. Las actuaciones y procedimientos tributarios podrán iniciarse de oficio o a instancia del obligado tributario, mediante autoliquidación, declaración, comunicación, solicitud o cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria". Y en su número segundo señala que "[...] 2. Los documentos de iniciación de las actuaciones y procedimientos tributarios deberán incluir, en todo caso, el nombre y apellidos o razón social y el número de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, de la persona que lo represente. [...]". 

En este sentido, hay que tener en consideración lo dispuesto en el art. 100 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, que aprueba el reglamento de actuaciones tributarias ["RAT"], sobre informes, que dispone: 

"1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 99.7 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los órganos de la Administración tributaria emitirán los informes que sean preceptivos, los que resulten necesarios para la aplicación de los tributos y los que les sean solicitados, siempre que en este último caso se fundamente la conveniencia de solicitarlos". 

Pues bien, no cabe negar la naturaleza de los informes o dictámenes como elementos situados dentro del procedimiento administrativo, como por otra parte se deduce de los dispuesto en el art. 104.2 LGT, sobre interrupciones justificadas a efectos de la duración máxima del procedimiento, aspecto desarrollado por el art. 103 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, Reglamento de Actuaciones Tributarias que enumera, entre otros, a los dictámenes recabados de otros órganos o unidades de la propia Administración como uno de los supuestos en los que se considera justificada, en los límites dispuestos, la interrupción del plazo de duración máxima del procedimiento. 

El art. 102 del RAT dispone: 

"[...]. Períodos de interrupción justificada. 

A efectos de lo dispuesto en el artículo 104.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se considerarán períodos de interrupción justificada los originados en los siguientes supuestos: 

a) Cuando, por cualquier medio, se pidan datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras Administraciones, por el tiempo que transcurra desde la remisión de la petición hasta la recepción de aquellos por el órgano competente para continuar el procedimiento, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones de datos, informes, dictámenes, valoraciones o documentos que pudieran efectuarse, de seis meses. Cuando se trate de solicitudes formuladas a otros Estados, este plazo será de 12 meses". 

Por otra parte, es obvio que el ejercicio de la muchos de los derechos reconocidos al contribuyente en el art. 34 de la LGT requieren, para su pleno ejercicio, del marco de un procedimiento formalizado. Sería el caso del derecho a conocer el estado de tramitación de los expedientes en los que sea parte, o el derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobación o inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que las mismas se desarrollen en los plazos previstos en esta ley. 

Por tanto, desde que la Administración tributaria solicita un informe de valoración a través de una de sus unidades, donde se encuadra el perito que emite el dictamen, se realizan actuaciones para comprobar el valor de los bienes inmuebles y, en consecuencia, se ha iniciado el procedimiento de comprobación de valores, sin que pueda producirse un diferimiento del efecto iniciador, a efectos del cómputo del plazo de caducidad del procedimiento, a la fecha de otro acuerdo, este formal, de incoación y propuesta de liquidación. 

Ciertamente la Administración podrá notificar conjuntamente la propuesta de liquidación y la valoración, posibilidad contemplada en el art. 134.1 LGT, si dispone de los datos necesarios para ello, pero no podrá practicar primero la comprobación que se deja pendiente de poner en conocimiento del interesado hasta que la Administración estime oportuno incoar el procedimiento, eludiendo así el cumplimiento del plazo para resolver. No tendría sentido, ya se ha dicho, que si la solicitud de informe no se produjera dentro del procedimiento, que el art. 103 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, de actuaciones tributarias, se atribuya a tal actuación el efecto de interrupción justificada del procedimiento, por todo el periodo transcurrido desde la remisión de la petición hasta que el órgano competente reciba los dictámenes. Si hay interrupción justificada es, simplemente, porque está dentro de procedimiento, pues en otro caso, resultaría indiferente a efectos del plazo máximo de duración de los procedimientos. 

Por consiguiente, establecemos como doctrina jurisprudencial que desde que solicita un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, la Administración ha iniciado un procedimiento de comprobación de valores, y en ese momento se deberá notificar la incoación al interesado. 

Ello no impide que la Administración deba motivar ese acuerdo de inicio del procedimiento de comprobación para el cual se solicita el dictamen de peritos, pues las propias razones que hayan llevado a la Administración a considerar necesario ese dictamen deben de ser expuestas en el acuerdo de iniciación como motivación, que deberá ser la adecuada a esos efectos, en los términos requeridos en la jurisprudencia de esta Sala (STS de 23 de enero de 2023, rec. cas. 1381/2021, entre otras). 

En este caso, las circunstancias en que se desarrolla el procedimiento muestran con toda evidencia la improcedencia de disociar el dictamen de perito del inicio del procedimiento. La oficina liquidadora del ITPAJD que tramita el procedimiento es la Oficina liquidadora de Roda (Registro de la Propiedad de la Roda, Albacete) y el dictamen de peritos lo emite una unidad administrativa ajena a aquella oficina liquidadora, el Servicio de Inspección y Valoración de la Dependencia de Unidades y Servicios Periféricos de Albacete. Sin embargo, en el expediente no existe la menor constancia de la fecha ni el acuerdo o resolución por el que se solicitó, ni como se hizo llegar al órgano gestor ese primer informe de valoración emitido el día 22 de julio de 2011, que no se incorpora a resolución alguna de inicio del expediente hasta el día 26 de marzo de 2012. Es entonces, ocho meses después de emitido el dictamen, cuando se notifica el acuerdo de iniciación del procedimiento de comprobación de valores y la propuesta de liquidación acompañada del dictamen. Esta forma de proceder, no formalizando ni documentando en modo alguno las actuaciones con las que se ha solicitado el dictamen de perito, dificulta el ejercicio pleno de los derechos del obligado tributaria a conocer el estado de tramitación de un procedimiento en el que tiene la condición de parte, y a verificar el cumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento y las consecuencias del transcurso del mismo y enmascara en una actuación interna de la Administración aquello que necesariamente tiene la condición de actuación propia del procedimiento. 

 La sentencia recurrida es conforme con este criterio por lo que el recurso de casación habrá de ser desestimado.