EL RETRASO DE LA ADMINISTRACION NO DEBE PERJUDICAR ALCONTRIBUYENTE EN EL CARO DE INTERESES - STS 4969/2010 - ECLI:ES:TS:2010:4969

 CUARTO.-1. Recuerda la recurrente que la Resolución del TEAR de Madrid de 22 de septiembre de 1998 dispuso la emisión de una nueva liquidación referida a la cuota, intereses de demora y sanción correspondientes a los 3 trimestres del ejercicio 1989 que entendió no prescritos, pero dicho mandato no facultaba a la ONI a practicar liquidación de intereses de demora por más de diez años por cuanto ello supondría trasladar sobre la recurrente la carga de soportar las dilaciones temporales incurridas fruto de la negligencia o del incorrecto proceder de la propia Administración Tributaria. 

El interés de demora tributario como prestación generalizada, exigible en la práctica totalidad de los supuestos de retraso en el pago de una deuda tributaria, no es incompatible con la limitación de su devengo en aquellos supuestos (como el que nos ocupa) en los que haya existido un funcionamiento anormal de la Administración Tributaria, pues en estos casos no puede hablarse de la existencia de un retraso por parte del contribuyente, ya que la demora en el ingreso es provocada por aquella conducta de la Administración. Al contrario, la exigencia ilimitada de intereses en esos supuestos supone un atentado contra los principios de seguridad jurídica, responsabilidad, interdicción de la arbitrariedad y eficacia de las Administraciones Públicas, consagrados en los artículos 9.3 y 103.1 de nuestra Carga Magna. 

Lo hasta aquí expuesto justifica que el interés de demora liquidado a la recurrente se excluya en aquella parte en que el retraso sea directamente imputable al propio comportamiento de la Administración, pues lo cierto es que en aquellos casos de mora creditoris no puede afirmarse siquiera la existencia de un retraso imputable al contribuyente. 

La entidad recurrente analiza los lapsos temporales que califica como "mora accipiendi" y que, a su juicio, deberían excluirse de la base del cómputo de los intereses de demora exigibles a SGAE. Dichos lapsos temporales son los siguientes: 

Desde el 21/05/1992 hasta el 19/05/1994(729 días), pues este lapso temporal fue calificado por el TEAR de Madrid como interrupción injustificada de actuaciones inspectoras (durante más de 6 meses), dando lugar a la declaración de prescripción de los ejercicios 1986, 1987, 1988 y 1er. trimestre de 1989, tal y como puede probarse en el Fundamento de Derecho Cuarto de su Resolución de 22/09/1998. 

Desde el 3/06/1995 hasta el 22/09/1998 (1.208 días) , pues el TEAR de Madrid incumplió el plazo de 1 año desde la fecha de interposición de la reclamación económico-administrativa correspondiente (03/06/1994) para resolver la misma, plazo previsto en los artículos 109.1 del RD 1999/1981, de 20 de agosto, y 104.1 del RD 391/1996 . 

Así lo reconoció en un supuesto similar la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 22/12/2000 

Desde el 4/10/1998 hasta el 26/11/1998 (54 días) , pues el TEAR de Madrid incumplió el plazo de 10 días para notificar su resolución (de fecha 22/09/1998) a la recurrente; plazo previsto en el artículo 78.1 del RD 391/1996 (de aplicación al supuesto en virtud de la Disposición Transitoria Única del mismo), notificación que no se produjo hasta el 26/11/1998. 

Así lo reconoció en un supuesto similarla Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de fecha 28/01/1999 . 

Desde el 26/12/1998 hasta el 22/03/1999 (87 días) ; pues el TEAR de Madrid incumplió igualmente el plazo de 10 días para notificar su resolución a la Dependencia Regional de Inspección de Madrid una vez que la misma fue firme, esto es, una vez transcurrido el plazo para que mi representada recurriera dicha resolución en alzada (el cual venció el 14/12/1998), previsto en los artículos 78.1 y 110.1 del RD 391/1996 ; dicha notificación no se produjo hasta el 22/03/1999. 

Desde el 09/04/1999 hasta el 17/06/1999 (70 días) , pues la Dependencia Regional de Inspección de Madrid incumplió el plazo de 15 días previsto en el artículo 110.2 del RD 391/1996 para rectificar la liquidación objeto de anulación por el TEAR de Madrid (el cual, de acuerdo con la fecha de notificación anterior -22/03/1999- se cumplió el 09/04/1999), anulación que no se produjo hasta el 17/06/1999, tal y como consta en el Resultando 3º del acto de liquidación practicada por la ONI en fecha 2/12/1999. 

En todos los períodos señalados existe una concreta violación de determinados plazos establecidos por el ordenamiento jurídico vigente para que la Administración ejercite sus derechos y/o acciones en orden a determinar y/o recaudar la deuda tributaria de referencia, cuyo incumplimiento, además de denotar un anormal funcionamiento de la Administración, no puede perjudicar al contribuyente. Por consiguiente, cualquier demora en el pago de una obligación tributaria no conlleva la exigencia de intereses al contribuyente, sólo aquellas que tengan su origen en su propio retraso (culpable o no), pero no en aquellos supuestos en los que haya existido un funcionamiento anormal de la Administración Tributaria. 

2. La cuestión relativa a la improcedencia de liquidar intereses suspensivos por el tiempo de demora imputable a la Administración en la resolución de los procedimientos de impugnación de la liquidación en vía económicaadministrativa o en vía contenciosa-administrativa no puede ser resuelta como postula la recurrente. 

Estamos en este caso ante intereses de demora, derivados del tiempo que ha estado suspendida la ejecución del acto administrativo de liquidación a ingresar como consecuencia de la interposición de un recurso y la obtención de la suspensión de la ejecución, intereses perfectamente periodificados, señalándose el interés correspondiente a cada periodo, sin que se aprecie --como dice la sentencia recurrida- la existencia de pasos de tiempo sin actividad administrativa, que pudieran justificar una minoración en los intereses girados pues el acuerdo del TEAR de Madrid que ordenó la práctica de una nueva liquidación relativa a los trimestres 2º, 3º y 4º de 1989 fue notificado el 22 de marzo de 1999 y el 17 de junio se procedió a la anulación de la liquidación en cuestión; el 9 de agosto se citó de comparecencia a la recurrente para el 2 de septiembre siguiente (solicitando la parte un aplazamiento hasta el 5 de octubre siguiente, que se concedió); el 20 de octubre se levantó acta y la liquidación final se practicó el 2 de diciembre de 1999. No existió, como se ve, paralización de actuaciones. 

Este Tribunal, en su sentencia de 28 de Noviembre de 1997 , fallando un recurso de casación en interés de ley, declaró que no procedía intereses de demora por la suspensión en caso de estimarse parcialmente la reclamación, pero sí intereses de demora desde el final del periodo voluntario hasta la fecha de la liquidación resultante de la reclamación. 

Concretamente, señaló la Sala que "cuando se anule un acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se halla suspendida, al estimar parcialmente un recurso administrativo o jurisdiccional, no ha lugar evidentemente a exigir intereses de demora suspensivos (art. 61.4 de la L.G.T .) por el tiempo que ha durado la suspensión, pero al practicar la nueva liquidación procederá exigir los intereses de demora del art. 58.2.b) de la Ley General Tributaria girados sobre la cuota liquidada de nuevo, y calculados por el periodo de tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la declaración-autoliquidación, hasta la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación, es decir, el interés suspensivo (art. 61.4 de la LGT ) es sustituido por el interés de demora (art. 58.2.b ) de la LGT), respecto de la nueva cuota procedente conforme a Derecho, según la resolución administrativa o la sentencia de que se trate, lo que significa que en el caso de autos procede exigir intereses de demora del artículo 58.2.b) LGT , como componente de la deuda tributaria , desde el <dies a quo> inicial o sea desde el día siguiente a la terminación del plazo voluntario de presentación de las declaraciones-liquidaciones, ya indicado, hasta la fecha de la nueva liquidación..." 

Esta doctrina ha sido consolidada luego en la sentencias de 6 de Julio y 18 de Noviembre de 2004 y 18 de Noviembre de 2006 .

El argumento principal de este Tribunal para exigir intereses de demora, no obstante la estimación parcial de la reclamación o recurso, descansa en la apreciación de que, en el caso de los tributos que se gestionan mediante declaraciones autoliquidaciones y declaraciones liquidaciones, el "dies a quo" es el día siguiente al vencimiento del plazo reglamentario de presentación de las declaraciones y esto es así porque las obligaciones tributarias son obligaciones "ex lege" que nacen por la realización del hecho imponible, al cual conecta la ley el nacimiento de la obligación tributaria, y además imponen al contribuyente la obligación legal de liquidar, es decir, de determinar la obligación tributaria en el plazo establecido, por lo cual ésta es "ex lege", al término de la misma, líquida, vencida y exigible, generando intereses a partir de ese momento si no se ha ingresado. 

Si el sujeto, disconforme con dicha liquidación, la impugna y obtiene la suspensión, por mandato del art. 61.4 de la antigua Ley , se generan nuevos intereses, que en caso de desestimación total de la reclamación habrán de girarse sobre la deuda suspendida y por el tiempo que haya durado la suspensión. En cambio, en caso de desestimación sólo parcial, ha de dictarse una nueva liquidación ajustada a lo resuelto que sustituye a la impugnada, por lo que ésta, al desaparecer, no puede generar intereses por la suspensión pero sí procederá exigir los intereses de demora del artículo 58.2 b) girados sobre la cuota liquidada de nuevo. 

En este caso, además, nos encontramos en una época anterior a la entrada en vigor de la nueva Ley General Tributaria 58/2003, que sí ha sabido resolver satisfactoriamente en su artículo 26.4 la petición de los contribuyentes de que no se liquiden intereses de demora cuando la Administración no cumpla escrupulosamente los plazos previstos en la normativa para resolver. La citada Ley no contiene una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al citado artículo 26.4 por lo que la parte, al acogerse a la suspensión hasta la resolución firme, ha de soportar la liquidación practicada por la Administración, que se adecua a la normativa entonces vigente.

Voto Particular VOTO PARTICULAR FECHA:08/09/2010 VOTO PARTICULAR QUE FORMULA EL MAGISTRADO D. Juan Gonzalo Martinez Mico

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No cabe pretender exonerar de responsabilidad a la Administración Tributaria por la demora en el dictado de una resolución sobre la base de entender que el retraso es imputable a la postre al recurrente porque bien pudo evitar el devengo de intereses de demora ingresando la deuda tributaria o entendiendo tácitamente desestimada la reclamación o el recurso por silencio administrativo. Pero con este argumento se olvida que es la Administración la que tiene la obligación expresa de resolver y que el transcurso del tiempo sin liquidar la deuda que dio origen a los intereses moratorios no es imputable al recurrente. En consecuencia, el incumplimiento del plazo de resolución de los recursos debe recaer en el Tribunal económico-administrativo, que es el obligado a resolver expresamente, en todo caso, en el plazo máximo de un año. Si no dicta una resolución expresa, la responsabilidad es suya y las consecuencias deben ser únicamente imputables al Tribunal obligado a dictar una resolución expresa en el plazo máximo establecido. Si un Reglamento de la Administración -el aprobado por el Decreto 391/1996 - no quiso que las reclamaciones económico- administrativas durasen más de un año, el incumplimiento de este plazo no puede redundar en perjuicio del contribuyente, incrementando los intereses de demora por razón de la suspensión de la deuda obtenida en su día, aún cuando el contribuyente no hiciera uso, ante la desestimación presunta (que es una mera ficción jurídica anudada al incumplimiento administrativo), de la figura del silencio administrativo para acudir a la vía jurisdiccional. El administrado puede acudir voluntariamente a la vía jurisdiccional pero ello no exime a la Administración de su obligación de dictar resolución expresa; así se lo exige el artículo 42 de la Ley 30/1992 , obligación que ha sido remarcada por el artículo 240.1 de la LGT 58/2003 . En definitiva, que cuando los Tribunales económico-administrativos no cumplen los plazos previstos en la normativa para resolver o la Administración Tributaria incumple, por causa imputable a la misma, el plazo fijado para ejecutar las resoluciones de un TEAR o TEAC, debería practicarse, con anterioridad a la entrada en vigor del artículo 240.2 de la LGT 58/2003 y del artículo 66.2 del Real Decreto 520/2005 , una liquidación con los intereses de demora correspondientes calculados desde la finalización del periodo para presentar la autoliquidación, con dos límites: 1º) El del plazo máximo de un año para dictar la resolución desde el momento de interposición de la misma. 2º) El del plazo máximo de quince días para ejecutar la resolución.

JUAN GONZALO MARTINEZ MICO

26.4  No se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta. Entre otros supuestos, no se exigirán intereses de demora a partir del momento en que se incumplan los plazos máximos para notificar la resolución de las solicitudes de compensación, el acto de liquidación o la resolución de los recursos administrativos, siempre que, en este último caso, se haya acordado la suspensión del acto recurrido.

Lo dispuesto en este apartado no se aplicará al incumplimiento del plazo para resolver las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento del pago.